謝謝諸位到訪我司的網(wǎng)站，在本文中本主編為大家伙分享涉外合伙型基金、QFII基金稅收協(xié)定待遇-享受規(guī)則明確——2018年11號(hào)公告提供了合伙協(xié)定待遇規(guī)-則的中國(guó)范本有關(guān)知識(shí)，期望對(duì)您有很多幫助：

　　對(duì)于涉及資本的跨境交易中，合伙企業(yè)以及合伙人如何申請(qǐng)享受協(xié)定待遇的問題一直是一個(gè)國(guó)際稅收中的難點(diǎn)。因?yàn)椴煌膶?duì)于合伙企業(yè)不同的稅收定性以及由此導(dǎo)致的反避稅問題的考慮，oecd專門成立了一個(gè)工作組對(duì)此進(jìn)行討論。在2014年我國(guó)和法國(guó)新修訂的稅收協(xié)定中（2015年1月1日實(shí)施），基本引入了oecd新的研究成果，在第四條“居民”中增加了第四款，專門規(guī)定了對(duì)于合伙的稅收協(xié)定待遇的享受規(guī)則。原總局國(guó)際司協(xié)定處馮立增處長(zhǎng)在《國(guó)際稅收》（2014.10）中對(duì)此進(jìn)行了闡述。個(gè)人感覺從2015年到現(xiàn)在，對(duì)這么重要的問題國(guó)內(nèi)稅收界幾乎再?zèng)]有任何聲音。

　　而在目前國(guó)內(nèi)法中，我們對(duì)合伙享受協(xié)定待遇的規(guī)則問題尚未有明確銜接的規(guī)定。終于在2018年，稅務(wù)總局《稅務(wù)總局關(guān)于稅收協(xié)定執(zhí)行若干問題的公告》（稅務(wù)總局公告2018年第11號(hào)）次公開明確了合伙企業(yè)（其他類型企業(yè)）享受協(xié)定待遇的具體規(guī)則，這個(gè)就為很多涉外合伙型基金、qfii基金取得來源于中國(guó)境內(nèi)所得如何享受協(xié)定待遇問題有了一個(gè)更為清晰的規(guī)定，這應(yīng)該是中國(guó)對(duì)oecd一直探討的合伙協(xié)定待遇享受規(guī)則的一大重要貢獻(xiàn)：

　?。ㄒ唬┮勒罩袊?guó)法律在中國(guó)境內(nèi)成立的合伙企業(yè)，其合伙人為稅收協(xié)定締約對(duì)方居民的，該合伙人在中國(guó)負(fù)有納稅義務(wù)的所得被締約對(duì)方視為其居民的所得的部分，可以在中國(guó)享受協(xié)定待遇。

　?。ǘ┮勒胀鈬?guó)（地區(qū)）法律成立的合伙企業(yè)，其實(shí)際管理機(jī)構(gòu)不在中國(guó)境內(nèi)，但在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的，或者在中國(guó)境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所，但有來源于中國(guó)境內(nèi)所得的，是中國(guó)企業(yè)所得稅的非居民企業(yè)納稅人。除稅收協(xié)定另有規(guī)定的以外，只有當(dāng)該合伙企業(yè)是締約對(duì)方居民的情況下，其在中國(guó)負(fù)有納稅義務(wù)的所得才能享受協(xié)定待遇。該合伙企業(yè)根據(jù)《非居民納稅人享受稅收協(xié)定待遇管理辦法》（稅務(wù)總局公告2015年第60號(hào)發(fā)布）第七條報(bào)送的由締約對(duì)方稅務(wù)主管當(dāng)局開具的稅收居民身份證明，應(yīng)能證明其根據(jù)締約對(duì)方國(guó)內(nèi)法，因住所、居所、成立地、管理機(jī)構(gòu)所在地或其他類似標(biāo)準(zhǔn)，在締約對(duì)方負(fù)有納稅義務(wù)。

　　稅收協(xié)定另有規(guī)定的情況是指，稅收協(xié)定規(guī)定，當(dāng)根據(jù)締約對(duì)方國(guó)內(nèi)法，合伙企業(yè)取得的所得被視為合伙人取得的所得，則締約對(duì)方居民合伙人應(yīng)就其從合伙企業(yè)取得所得中分得的相應(yīng)份額享受協(xié)定待遇。

　　為準(zhǔn)確的把握涉外合伙型基金外國(guó)合伙人取得來源于中國(guó)境內(nèi)所得享受協(xié)定待遇的問題，我們需要結(jié)合稅務(wù)總局公告2018年第11號(hào)和中法稅收協(xié)定的相關(guān)條款做一個(gè)梳理。

 

　　由于根據(jù)中國(guó)的稅法規(guī)定，作為所得來源國(guó)的中國(guó)是將合伙企業(yè)作為稅收虛體（through entity）看待的，因此總局2018年11號(hào)公告第五條款就直接規(guī)定了，可以穿透合伙企業(yè)，以合伙人名義享受協(xié)定待遇：

　　1、如果境外合伙人是個(gè)人，則只要個(gè)人屬于締約國(guó)另一方稅收居民（且符合協(xié)定其他受益所有人條件等），則該個(gè)人可以申請(qǐng)享受協(xié)定待遇；

　　2、如果境外合伙人是一家公司，同樣，只要該公司屬于締約國(guó)另一方稅收居民（且符合協(xié)定其他受益所有人條件等），則該公司也可以申請(qǐng)享受協(xié)定待遇；

　　3、比較復(fù)雜的是如果境外的合伙人又是一家合伙企業(yè)，雖然中法協(xié)定有了規(guī)則，但我國(guó)和其他很多（地區(qū)）的協(xié)定（安排）沒有規(guī)則，此時(shí)2018年11號(hào)公告就直接發(fā)揮作用了。按照11號(hào)公告的規(guī)則：依照外國(guó)（地區(qū)）法律成立的合伙企業(yè)，其實(shí)際管理機(jī)構(gòu)不在中國(guó)境內(nèi)，但在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的，或者在中國(guó)境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所，但有來源于中國(guó)境內(nèi)所得的，是中國(guó)企業(yè)所得稅的非居民企業(yè)納稅人。除稅收協(xié)定另有規(guī)定的以外，只有當(dāng)該合伙企業(yè)是締約對(duì)方居民的情況下，其在中國(guó)負(fù)有納稅義務(wù)的所得才能享受協(xié)定待遇。

　　這就是說，當(dāng)境外合伙人是一家合伙企業(yè)時(shí)，只有當(dāng)該合伙企業(yè)的設(shè)立國(guó)將合伙企業(yè)界定為稅收實(shí)體而非虛體的情況下，且該合伙企業(yè)取得稅收居民身份證明時(shí)，該合伙企業(yè)才能享受協(xié)定待遇。如果在該合伙企業(yè)設(shè)立國(guó)將合伙企業(yè)界定為稅收虛體，則就不能享受協(xié)定待遇，此時(shí)也不進(jìn)一步穿透到境外合伙企業(yè)的合伙人。比如，一家美國(guó)的s型公司是中國(guó)境內(nèi)合伙企業(yè)的合伙人。如果該s型公司（按照打勾規(guī)則）在美國(guó)是申請(qǐng)按照c型公司（稅收實(shí)體）納稅的，且能取得美國(guó)稅收居民身份證明，此時(shí)，該美國(guó)s型公司可以申請(qǐng)享受中美稅收協(xié)定待遇。但是，如果該美國(guó)s型公司（按照打勾規(guī)則）申請(qǐng)是作為稅收虛體申報(bào)納稅的，此時(shí)，按照美國(guó)的規(guī)定，s型公司取得的所得不是其自身所得，而是穿透界定為其股東的所得，此時(shí)按照11號(hào)公告規(guī)定，即使s型公司的所有股東都是美國(guó)稅收居民，也不能享受中美稅收協(xié)定待遇（因?yàn)橹忻缹?duì)于合伙沒有具體規(guī)定，按照11號(hào)公告規(guī)則只能到這一步）。

　　4、這里比較復(fù)雜的是“除稅收協(xié)定另有規(guī)定的以外”，應(yīng)該如何操作。11號(hào)公告說了：稅收協(xié)定另有規(guī)定的情況是指，稅收協(xié)定規(guī)定，當(dāng)根據(jù)締約對(duì)方國(guó)內(nèi)法，合伙企業(yè)取得的所得被視為合伙人取得的所得，則締約對(duì)方居民合伙人應(yīng)就其從合伙企業(yè)取得所得中分得的相應(yīng)份額享受協(xié)定待遇。這里，我們就以目前生效的中法稅收協(xié)定來說明一下：

 

　　鑒于中國(guó)已經(jīng)將合伙企業(yè)界定為稅收虛體，因此，如果法國(guó)將合伙企業(yè)界定為稅收實(shí)體，則根據(jù)總局2018年11號(hào)公告的規(guī)定，只要該法國(guó)合伙企業(yè)能夠取得法國(guó)稅收居民身份證明并符合協(xié)定其他條件，就可以享受中法協(xié)定待遇。

　　但是，如果法國(guó)也將合伙企業(yè)界定為稅收虛體，鑒于中法協(xié)定中有針對(duì)合伙的安排，則按照總局2018年11號(hào)公告的規(guī)定：稅收協(xié)定另有規(guī)定的情況是指，稅收協(xié)定規(guī)定，當(dāng)根據(jù)締約對(duì)方國(guó)內(nèi)法，合伙企業(yè)取得的所得被視為合伙人取得的所得，則締約對(duì)方居民合伙人應(yīng)就其從合伙企業(yè)取得所得中分得的相應(yīng)份額享受協(xié)定待遇。也就是說，在法國(guó)將合伙企業(yè)界定為稅收虛體的情況下，法國(guó)個(gè)人（取得法國(guó)稅收居民身份證明且符合條件的前提下）可以就其從合伙企業(yè)分得的相應(yīng)份額部分享受中法協(xié)定待遇。但是，請(qǐng)注意，即使法國(guó)將合伙界定為稅收虛體，法國(guó)合伙企業(yè)的美國(guó)合伙人也不能享受任何中法、中美協(xié)定待遇安排。

　　這里，我們就看到了2018年11號(hào)公告“稅收協(xié)定另有規(guī)定”的情況是指，稅收協(xié)定規(guī)定，當(dāng)根據(jù)締約對(duì)方國(guó)內(nèi)法，合伙企業(yè)取得的所得被視為合伙人取得的所得，則締約對(duì)方居民合伙人應(yīng)就其從合伙企業(yè)取得所得中分得的相應(yīng)份額享受協(xié)定待遇”是對(duì)中法協(xié)定中“合伙”安排的重要補(bǔ)充。因?yàn)?，根?jù)中法協(xié)定安排第三、四款規(guī)定：

　?。ㄈ┮豁?xiàng)所得、利潤(rùn)或收益：

　　1.如果是通過在締約國(guó)一方設(shè)立的合伙企業(yè)、團(tuán)體或其他類似實(shí)體從該締約國(guó)一方取得；并且

　　2.在締約國(guó)另一方的稅收法律中被視為該合伙企業(yè)、團(tuán)體或其他類似實(shí)體的受益人、合伙人、成員或參與者的所得；以及

　　3.在該締約國(guó)一方的稅收法律中被視為該合伙企業(yè)、團(tuán)體或其他類似實(shí)體的所得；

　　可以被不受限制地按照該締約國(guó)一方的稅收法律征稅；

　?。ㄋ模┮豁?xiàng)所得、利潤(rùn)或收益：

　　1.如果是通過在締約國(guó)一方設(shè)立的合伙企業(yè)、團(tuán)體或其他類似實(shí)體從該締約國(guó)一方取得；并且

　　2.在締約國(guó)另一方的稅收法律中被視為該合伙企業(yè)、團(tuán)體或其他類似實(shí)體的所得；

　　沒有資格享受本協(xié)定的待遇；

　　按照中法協(xié)定的這兩條規(guī)定，結(jié)合馮立增（2014）的解釋：合伙企業(yè)從其成立地本身取得所得，只要有一方（不論中國(guó)還是法國(guó)）將合伙企業(yè)視為納稅實(shí)體，就不能享受協(xié)定待遇，或者來源國(guó)的征稅權(quán)不受協(xié)定限制。

　　但是，我們看到了總局18年11號(hào)公告的第五條第二款的規(guī)定，似乎明確了一些內(nèi)容，同時(shí)也單方面放寬了一些內(nèi)容：

　　1、明確的在締約國(guó)一方合伙企業(yè)從締約國(guó)一方取得所得，且雙方都將合伙企業(yè)界定為稅收虛體的情況下，協(xié)定待遇享受規(guī)則如何界定，中法協(xié)定沒有規(guī)定。但11號(hào)公告明確了，此時(shí)，當(dāng)根據(jù)締約對(duì)方國(guó)內(nèi)法，合伙企業(yè)取得的所得被視為合伙人取得的所得，則締約對(duì)方居民合伙人應(yīng)就其從合伙企業(yè)取得所得中分得的相應(yīng)份額享受協(xié)定待遇；

　　2、按照中法協(xié)定的規(guī)定，合伙企業(yè)從其成立地本身取得所得，只要有一方（不論中國(guó)還是法國(guó)）將合伙企業(yè)視為納稅實(shí)體，就不能享受協(xié)定待遇，或者來源國(guó)的征稅權(quán)不受協(xié)定限制。但是，對(duì)照總局18年11號(hào)公告第五條第二款規(guī)定：除稅收協(xié)定另有規(guī)定的以外，只有當(dāng)該合伙企業(yè)是締約對(duì)方居民的情況下，其在中國(guó)負(fù)有納稅義務(wù)的所得才能享受協(xié)定待遇。也就是說，如果法國(guó)將合伙企業(yè)界定為稅收實(shí)體（中國(guó)已經(jīng)將合伙界定為稅收虛體），按照中法協(xié)定安排就不能享受協(xié)定待遇。但是，總局18年11號(hào)公告規(guī)定了，如果該合伙企業(yè)能取得法國(guó)稅收居民身份證明，能證明其根據(jù)締約對(duì)方國(guó)內(nèi)法，因住所、居所、成立地、管理機(jī)構(gòu)所在地或其他類似標(biāo)準(zhǔn)，在締約對(duì)方負(fù)有納稅義務(wù)，可以享受協(xié)定待遇，這個(gè)應(yīng)該是一個(gè)單方面放寬，個(gè)人認(rèn)為也是算是中國(guó)針對(duì)合伙協(xié)定待遇享受規(guī)則做出的一個(gè)重要探索，可以為后期oecd規(guī)則完善提供借鑒經(jīng)驗(yàn)。

　　后，我們要注意的是，2018年11號(hào)公告并非涉及合伙協(xié)定待遇的所有問題，其只涉及締約國(guó)一方合伙企業(yè)從締約國(guó)一方取得所得（第五條款、第二款部分），以及締約國(guó)一方合伙企業(yè)從締約國(guó)另一方取得所得（第二款部分）。而且11號(hào)公告的規(guī)定都是基于中國(guó)已經(jīng)將合伙企業(yè)界定為稅收虛體的前提下進(jìn)行了的。如果以后中國(guó)規(guī)定特定的合伙企業(yè)按稅收實(shí)體納稅，則部分規(guī)則就需要修改。

　　對(duì)于在第三方成立的合伙企業(yè)從締約國(guó)一方取得所得，這個(gè)2018年11號(hào)公告沒有規(guī)定，但中法協(xié)定中有具體規(guī)則，這個(gè)需要針對(duì)具體的協(xié)定條款進(jìn)行判定了。

　　后一個(gè)重要的問題，就是11號(hào)公告的原則和國(guó)內(nèi)所得稅法的銜接問題。因?yàn)榘凑?1號(hào)公告的原則，我們中國(guó)將合伙企業(yè)視為稅收虛體，且在滿足一定條件下允許外國(guó)合伙人享受協(xié)定待遇，實(shí)際是對(duì)于合伙企業(yè)既對(duì)所得給予穿透，也對(duì)所得的性質(zhì)也給予穿透（這樣才存在分類享受協(xié)定待遇問題）。但是，目前國(guó)內(nèi)所得稅法對(duì)于合伙企業(yè)先分后稅種，所得性質(zhì)能否穿透還不明確，國(guó)內(nèi)法應(yīng)該還是持否定態(tài)度。當(dāng)然，我們也期待國(guó)內(nèi)法能否盡快出臺(tái)合伙企業(yè)所得稅的納稅細(xì)則考慮這些問題。目前的合伙企業(yè)稅收規(guī)則已經(jīng)嚴(yán)重跟不上投資基金的發(fā)展實(shí)踐了。

有關(guān)涉外合伙型基金、QFII基金稅收協(xié)定待遇-享受規(guī)則明確——2018年11號(hào)公告提供了合伙協(xié)定待遇規(guī)-則的中國(guó)范本，我就為朋友們介紹這么多，如果大家對(duì)3還有啥不了解的，大家可以聯(lián)系企業(yè)服務(wù)熱線，我們將竭誠(chéng)為網(wǎng)友們服務(wù)。